Droit :
1.1 Sous réserve
des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif
fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-ci connaît des recours contre les décisions au sens
de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative
(PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. L'Administration
fédérale des contributions étant une autorité au sens de l'art. 33 LTAF, et
aucune des exceptions de l'art. 32 LTAF n'étant réalisée, le Tribunal administratif
fédéral est compétent ratione materiae pour juger de la présente affaire (cf. aussi
art. 20k al. 1 de l'ordonnance du 15 juin 1998 concernant la convention de double imposition américano-suisse
du 2 octobre 1996 [RS 672.933.61; ci-après: O. CDI-USA]). Pour autant que la LTAF n'en dispose pas
autrement, la procédure est régie par la PA (cf. art. 37 LTAF; art. 20k al. 1 O. CDI-USA).
1.2 Posté le
12 décembre 2012, alors que la décision attaquée, datée du 9 novembre 2012, a été
notifiée le 12 novembre 2012, le mémoire de recours a été déposé dans le
délai légal de trente jours (art. 50 al. 1 PA). Signé par un avocat au bénéfice
d'une procuration, muni de conclusions valables et motivées et accompagné d'une copie de la
décision attaquée, il répond aux exigences de forme de la procédure administrative
(art. 52 al. 1 PA). Le recourant étant le destinataire direct de la décision attaquée,
il a manifestement qualité pour recourir (art. 48 PA).
Il y a dès lors lieu d'entrer en matière.
Pour résoudre l'affaire ici pendante, il convient préalablement
de présenter les règles générales applicables en matière d'entraide administrative.
On rappellera d'abord les sources juridiques topiques (cf. consid. 2.1 ci-après), avant de définir
la notion de "fraudes et délits semblables" (cf. consid. 2.2 ci-dessous), d'exposer
les conditions de recevabilité d'une demande d'entraide (cf. consid. 2.3 ci-dessous) et de préciser
le pouvoir d'examen des autorités suisses (cf. consid. 2.4 ci-dessous). Il sera encore nécessaire
d'analyser la licéité des demandes d'entraide dans lesquelles le nom des personnes suspectes
n'est pas indiqué (cf. consid. 2.5 ci-dessous).
2.1
2.1.1 La présente
procédure découle d'une demande d'entraide administrative déposée par l'IRS sur la
base de l'art. 26 ch. 1 CDI-USA 96. La mise en oeuvre des dispositions contenues dans cet accord
est réglée dans l'O. CDI-USA. Celle-ci s'applique encore ici, bien que la loi fédérale
du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (loi
sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, RS 672.5) soit entrée en vigueur le 1er
février 2013 (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars
2013 consid. 1.1).
Par ailleurs, le Protocole du 23 septembre 2009 entre la Confédération
suisse et les Etats-Unis d'Amérique modifiant la Convention en vue d'éviter les doubles impositions
en matière d'impôts sur le revenu signée à Washington le 2 octobre 1996 (cf. FF 2010
229) n'est pas encore entré en vigueur et n'est donc pas applicable pour l'instant (arrêt du
Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 1.2).
2.1.2 Comme dit,
la base légale principale en matière d'entraide administrative en matière fiscale à
l'égard des Etats-Unis se trouve à l'art. 26 ch. 1 CDI-USA 96. Selon cette disposition,
les autorités compétentes des Etats contractants échangent les renseignements (que les
législations fiscales des deux Etats contractants permettent d'obtenir) nécessaires pour appliquer
les dispositions de la Convention, ou pour prévenir les fraudes et délits semblables portant
sur un impôt visé par la Convention. Le droit fiscal américain ne connaît pas la
distinction entre soustraction fiscale et fraude fiscale, qui est cependant déterminante pour l'application
de l'art. 26 CDI-USA 96. Aussi la notion de fraude fiscale est-elle définie au chiffre 10 du Protocole
96 sur la base de la jurisprudence du Tribunal fédéral en matière d'assistance judiciaire
en matière pénale (arrêts du Tribunal fédéral 2A.608/2005 du 10 août 2006
consid. 1, 2A.430/2005 du 12 avril 2006 consid. 4.1, 2A.352/2005 du 6 janvier 2006 consid. 1, 2A.233/2003
du 22 décembre 2003 consid. 3.2; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012
du 13 mars 2013 consid. 4.1, A-2866/2011 du 12 décembre 2011 consid. 3.1.1, A-5529/2008 du 26 janvier
2009 consid. 3, avec renvoi au message du Conseil fédéral du 10 mars 1997 concernant une convention
de double imposition avec les Etats-Unis d'Amérique, FF 1997 II 977).
2.1.3 L'accord s'applique
aux impôts sur le revenu (art. 2 ch. 1 CDI-USA 96) par quoi il faut entendre, en particulier, l'impôt
fédéral américain sur le revenu (art. 2 ch. 2 let. b CDI-USA 96). Tombe également
sous le coup de l'accord la "backup withholding tax", un impôt de garantie, prélevé
sur les dividendes, les intérêts et les revenus tirés de divers actes de vente ou de remboursement
(cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 7.5.1.2
et 7.5.1.4). L'échange d'informations n'est pas limité par l'art. 1 CDI-USA 96 (champ d'application
personnel). Sur demande expresse de l'autorité compétente d'un des Etats contractants, l'autorité
compétente de l'autre Etat fournit les renseignements sous forme de copie authentique des données
ou documents originaux (art. 26 ch. 1 let. a et b CDI-USA 96; cf. arrêts du Tribunal fédéral
2A.551/2001 du 12 avril 2002 consid. 3, 2A.250/2001 du 6 février 2002 consid. 5a; arrêt du
Tribunal administratif fédéral A-6473/2012 du 29 mars 2013 consid. 2.2).
2.2
2.2.1 L'existence
d'un soupçon fondé quant à l'existence d'une fraude ou d'un délit semblable au sens
de l'art. 26 CDI-USA est une condition nécessaire de l'entraide. Selon la jurisprudence constante
du Tribunal administratif fédéral (voir arrêt du Tribunal administratif fédéral
A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 7.1 ss et 7.6), laquelle concorde d'ailleurs avec celle du Tribunal
fédéral, la notion de fraudes et délits semblables englobe les agissements qui, soit,
sont constitutifs d'une fraude fiscale selon l'art. 186 de la loi fédérale du 14 décembre
1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD, RS 642.11), soit, comprennent un élément
astucieux au sens de l'art. 14 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif
(DPA, RS 313.0). Cette jurisprudence se fonde sur l'interprétation de l'art. 26 CDI-USA 96 à
la lumière des art. 31 et 32 de la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités
(RS 0.111; cf. ATAF 2010/7 consid. 3.5; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012
du 13 mars 2013 consid. 6.1).
2.2.2 De plus, le
Tribunal administratif fédéral a déjà relevé que, dans le cadre du système
de l'intermédiaire qualifié, l'IRS et les banques se trouvent dans un rapport de confiance
particulier. Celui-ci résulte du fait que les banques se sont engagées à transmettre à
l'IRS certaines informations au sujet de personnes assujetties aux impôts américains, ou, à
défaut, à retenir un impôt à la source sur les gains en capitaux réalisés
par ces personnes (pour plus de détails, cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral
A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 7.5, A-2866/2011 du 12 décembre 2011 consid. 7.5, A-7342/2008
et A-7426/2008 du 5 mars 2009 consid. 5.5.2). Selon les circonstances, il est donc possible que le client
de la banque, soit avec l'aide de celle-ci, soit en l'utilisant comme auteur intermédiaire (cf.
arrêt du Tribunal administratif fédéral A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 7.5.7
et les références citées), abusent de la confiance de l'IRS à l'égard de cette
dernière. Tel est en particulier le cas lorsque des formulaires, et tout spécialement des Formulaires
W-8BEN, ont été remplis de manière contraire à la vérité (arrêt du
Tribunal administratif fédéral A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 7.5.7 et les renvois cités).
De jurisprudence constante, le Tribunal administratif fédéral a considéré que les
agissements de ce type entraient dans le champ d'application de la notion de fraudes et délits semblables
(arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 6.2, A-737/2012
du 5 avril 2012 consid. 8.1.2, A-2866/2011 du 12 décembre 2011 consid. 10.5.1, A 7342/2008
et A-7426/2008 du 5 mars 2009 consid. 5.5.2.1, 5.5.2.4, 5.5.3.4, 5.5.4).
2.3
2.3.1 Comme toute
action de l'Etat, l'entraide administrative doit respecter le principe de proportionnalité (ATF
125 II 65 consid. 6a; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6634/2010 du 16 septembre
2011 consid. 3.3 et les références citées). Selon ce principe, qui est de rang constitutionnel
(art. 5 al. 2 de la constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril
1999 [Cst., RS 101]), les actes de l'Etat doivent être propres à atteindre un but justifié
par un intérêt public supérieur, nécessaires à cette fin et supportables pour
celui qui s'y trouve confronté. Ainsi, une mesure de contrainte n'est pas conforme au principe de
proportionnalité lorsqu'une autre mesure tout aussi adaptée mais plus douce suffirait à
atteindre le même but. L'atteinte ne doit pas être plus forte que nécessaire d'un point
de vue spatial, matériel, temporel et personnel. Bien que le principe de la proportionnalité
soit garanti par la Constitution, il ne peut être invoqué qu'en relation avec l'un des droits
fondamentaux (ATF 126 I 11 consid. 5b et les références citées; arrêt du Tribunal
administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 7.1.1).
2.3.2 Ni l'art. 26
CDI-USA 96 ni l'O. CDI-USA ne contiennent de dispositions sur les exigences auxquelles doit satisfaire
une requête d'entraide de l'IRS. Cependant, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral,
les principes applicables en matière d'assistance judiciaire internationale peuvent être repris
en matière d'échange de renseignements (arrêt du Tribunal fédéral 2A.608/2005
du 10 août 2006 consid. 3). Ceci correspond à une pratique constante et paraît justifié
au vu des buts similaires de l'entraide administrative et de l'assistance judiciaire (cf. arrêts
du Tribunal administratif fédéral A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 6.1.1, A-4013/2010 du
15 juillet 2010 [publié en partie in: ATAF 2010/40] consid. 7.2.1). Puisque, sur ce point également,
l'ancien droit - et non la LAAF - continue à s'appliquer (cf. consid. 2.1.1 ci-dessus),
c'est en particulier l'art. 28 de la loi fédérale du 20 mars 1981 sur l'entraide internationale
en matière pénale (loi sur l'entraide pénale internationale, EIMP, RS 351) qui constitue
la norme topique. Ainsi, une demande doit indiquer l'organe dont elle émane et, le cas échéant,
l'autorité compétente pour traiter de la procédure, de même que l'objet et le motif
de la demande. De plus, elle doit désigner de manière aussi précise et complète que
possible la personne poursuivie. L'autorité requérante doit encore présenter les bases
légales fondant l'enquête et les faits essentiels, et décrire les données ou les
renseignements désirés (cf. ATF 128 II 407 consid. 5.2.1; arrêt du Tribunal administratif
fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 7.1.1).
2.3.3 S'il incombe
aux autorités de l'Etat requérant de présenter l'état de fait pertinent, il ne peut
toutefois être exigé d'elles qu'elle le fassent sans lacune et sans contradiction aucune. Une
telle exigence serait incompatible avec le but et l'esprit de l'entraide administrative (ou de l'assistance
judiciaire), puisque les informations requises doivent précisément servir à clarifier
les points de l'affaire restés dans l'ombre (ATF 117 Ib 64 consid. 5c et les références
citées; arrêt du Tribunal administratif fédéral A 1735/2011 du 21 décembre
2011 consid. 3.4; Robert Zimmermann, La coopération judiciaire internationale
en matière pénale, 3e éd.,
Berne 2009, p. 276 ch. 295). Ainsi, la jurisprudence n'exige pas des autorités requérantes
qu'elles rapportent la preuve absolue de l'état de fait invoqué, mais seulement qu'elles démontrent
l'existence de soupçons suffisants à ce propos (ATF 125 II 250 consid. 5b, 116 Ib 96 consid.
4c, 115 Ib 68 consid. 3b/bb; arrêt du Tribunal fédéral 2A.608/2005 du 10 août 2006
consid. 2). L'AFC est liée par l'état de fait présenté dans la requête d'entraide,
sauf à ce que celle-ci paraisse d'emblée infondée en raison de fautes, de lacunes ou de
contradictions manifestes (cf. ATF 128 II 407 consid. 5.2.1 [entraide en matière boursière];
arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 7.1.1, A-737/2012
du 5 avril 2012 consid. 6.1.2 et les références citées).
2.4
2.4.1 Selon l'art.
20c al. 2 O. CDI-USA, les demandes d'échange de renseignements de l'autorité américaine
compétente en vue de prévenir les fraudes visées à l'art. 26 CDI-USA 96 font l'objet
d'un examen préliminaire par l'AFC. Cet examen se limite à une analyse prima facie des conditions
prévues à l'art. 26 CDI-USA. A ce stade de la procédure, il n'y a pas lieu de déterminer
si les conditions nécessaires à la mise en oeuvre de l'échange d'information sont
véritablement remplies ou non. C'est seulement au stade de la décision finale au sens de l'art.
20j al. 1 O. CDI-USA que l'AFC doit décider s'il existe des soupçons fondés au sujet d'un
cas de fraude au sens de l'art. 26 CDI-USA 96 et si les éléments de fait et autres données
invoqués par les autorités fiscales américaines sont suffisamment précis pour que
le droit suisse, applicable en tant que droit du pays requis, permette la transmission des données
requises. Enfin, il revient à l'AFC de dire, dans sa décision finale, quelles sont les informations
qui peuvent être transmises aux autorités américaines compétentes (cf. arrêts
du Tribunal administratif fédéral A-6473/2012 du 29 mars 2013 consid. 3.1, A-7789/2009 du 21
janvier 2010, publié partiellement in: ATAF 2010/7, consid. 2.2).
2.4.2 L'existence
de soupçons fondés au sujet d'un cas de "fraudes et délits semblables" doit
être admise lorsqu'un nombre suffisants d'indices indiquent que l'état de fait incriminé
s'est peut-être produit. Il n'appartient pas aux autorités suisses de décider de manière
définitive si des agissements pénalement répréhensibles ont eu lieu. L'AFC et, en
tant qu'autorité de recours, le Tribunal administratif fédéral doivent uniquement se demander
si les soupçons atteignent le degré requis et si l'état de fait retenu par l'autorité
inférieure n'apparaît pas manifestement comme faux, lacunaire ou contradictoire (cf. ATF 129
II 484 consid. 4.1, 128 II 407 consid. 5.2.1, 127 II 142 consid. 5a; ATAF 2010/26 consid. 5.1; arrêts
du Tribunal administratif fédéral A-6473/2012 du 29 mars 2013 consid. 3.2, A 6053/2010
du 10 janvier 2011 [publié en partie in: ATAF 2011/6] consid. 1.5, A-4911/2010 du 30 novembre
2010 [publié partiellement in: ATAF 2010/64] consid. 1.4.2).
2.4.3 Si la présence
de soupçons fondés est établie, il revient à la personne concernée d'écarter
ceux-ci de manière claire et définitive. Elle doit ainsi prouver qu'elle a été attraite
à tort dans la procédure d'entraide. Cette preuve doit être rapportée sur-le-champ,
sans conteste et par titres. Si tel est le cas, l'entraide ne doit pas être accordée (ATF 128
II 407 consid. 5.2.3; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6473/2012 du 29 mars
2013 consid. 3.3, A-2866/2011 du 12 décembre 2011 consid. 5.2, A 6674/2010 du 27 octobre 2011
consid. 2.1)
2.5
2.5.1 Comme cela
a déjà été relevé (cf. consid. 2.3.1 ci-dessus), une requête d'entraide
doit respecter le principe de proportionnalité et, par analogie avec l'art. 28 al. 2 let. d EIMP,
elle doit fournir des indications aussi complètes et précises que possible sur la personne
contre qui elle est dirigée. On peut donc se demander si une demande portant sur un nombre indéterminé
de personnes est recevable.
2.5.2 Le Tribunal
administratif fédéral a déjà eu l'occasion de constater que, en droit interne suisse,
un soupçon quant à l'existence d'une infraction suffit à déclencher une enquête
(cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-7342/2008 et A-7426/2008 du 5 mars 2009
consid. 4.3.4). Un simple soupçon, reposant sur le sentiment qu'il existe une certaine vraisemblance
qu'un comportement punissable se soit produit, est ainsi suffisant (cf. Peter Gyr,
Die Besko: Eine Analyse der Steuerfahndung nach Art. 190 ff. DBG, Berne/Stuttgart/Vienne 1996, p. 346
ss). En revanche, il n'est pas besoin que le soupçon se porte sur un auteur concret (cf. arrêt
du Tribunal administratif fédéral A-7342/2008 et A-7426/2008 du 5 mars 2009 consid. 4.5). Cette
jurisprudence a depuis lors été confirmée (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral
A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 7.2.1, A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 6.2.1).
2.5.3 Dans le cadre
de l'entraide administrative selon la LIFD, il n'est donc pas nécessaire que l'autorité qui
enquête soit en mesure de nommer les assujettis qui ont, peut-être, commis des délits.
Au contraire, des soupçons au sujet de l'existence d'un délit suffisent. Cette jurisprudence
doit s'appliquer également à l'échange d'information selon l'art. 26 CDI-USA 96 (arrêts
du Tribunal administratif fédéral A-6011/2013 du 13 mars 2013 consid. 7.2.2, A-737/2012 du
5 avril 2012 consid. 6.2.2, A 7342/2008 et A-7426/2008 du 5 mars 2009 consid. 4.3.4 et les références
citées). Une demande d'entraide qui ne nomme pas les personnes concernées mais porte au contraire
sur un nombre indéterminé d'individus n'est donc pas, en soi, irrecevable. Toutefois, la description
de l'état de fait et du comportement incriminé doit répondre à des exigences de précision
élevées. En effet, d'une part, le détenteur des informations requises doit être en
mesure d'identifier les personnes concernées sur la base de la demande d'entraide ou sur celle de
la décision de l'AFC qui lui est adressée (cf. Robert Waldburger,
Neue Amtshilfebestimmungen in schweizerischen Doppelbesteuerungsabkommen. Verzicht auf das unbedingte
Erfordernis der Nennung des Namens der Informationsinhaberin im Zusatzabkommen zum DBA-F und zur Umschreibung
der Identität der betroffenen Person im Zusatzprotokoll zum DBA-US - Probleme mit sog. fishing
expeditions?, in: IFF Forum für Steuerrecht 2009 p. 281); d'autre part, la description détaillée
de l'état de fait permet de distinguer entre une vraie demande groupée et une "fishing
expedition" prohibée. Toutefois, même dans ce cadre, il ne faut pas oublier que les demandes
d'entraide servent à résoudre des questions restées ouvertes, si bien qu'il n'est pas
possible d'exiger de l'autorité requérante une présentation sans lacune ni contradiction
aucune (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6473/2011 du 29 mars 2013 consid.
5.3.2).
3.
3.1 Il convient maintenant
d'examiner si la requête d'entraide de l'IRS du 3 juillet 2012 remplit les exigences posées
en la matière (cf. consid. 2.3.2 ci-dessus), de sorte que l'entraide puisse, dans son principe,
être accordée.
Au point de vue formel, la demande désigne les autorités compétentes,
l'objet et le motif de celle-ci. L'état de fait déterminant est également présenté.
Les dispositions topiques du droit américain s'y trouvent, alors qu'elles manquaient dans la requête
du 26 septembre 2011. Comme déjà indiqué, la requête ne mentionne aucun nom particulier,
mais des "critères de sélection". Or cette manière de faire est admissible,
selon ce qui vient d'être exposé (cf. consid. 2.5 ci-dessus). Ainsi, la demande de l'IRS n'est
pas critiquable quant à la forme (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012
du 13 mars 2013 consid. 11).
D'un point de vue matériel, il convient d'examiner d'abord si, sur
la base de l'état de fait présenté dans la demande, il existe un soupçon fondé
relatif à l'existence de délits bénéficiant de l'entraide administrative (cf. consid.
3.2 ci-après). Si l'existence d'un soupçon fondé se confirme sur ce point, il faudra encore
(cf. consid. 2.5.3 ci-avant) se demander si ce soupçon concerne les groupes de personnes mentionnés
dans la demande, autrement dit, si les critères d'identification énumérés dans celle-ci
sont propres à identifier les personnes qui ont commis, du moins selon un certain degré de
vraisemblance, les infractions pénales évoquées (cf. consid. 3.3 ci-dessous). Il
sera ensuite possible de dire si la demande d'entraide de l'IRS est recevable (cf. consid. 3.4 ci-dessous).
Si tel est le cas, il restera à se prononcer sur le cas particulier du recourant, pour savoir s'il
fait partie des personnes visées par la demande (cf. consid. 4 ci-dessous).
3.2 Dans son arrêt
A-737/2012 du 5 avril 2012, le Tribunal administratif fédéral est arrivé à la conclusion
que, selon l'état de fait présenté dans la demande, certains collaborateurs du Credit
Suisse se voyaient reprocher d'avoir agi comme complices dans le cadre de délits donnant lieu à
l'octroi de l'entraide administrative - pour autant que les autres conditions fussent remplies.
Il faut relever que l'état de fait présenté par les autorités requérantes fait
foi, puisque, en droit international, le principe de la confiance s'applique (cf. arrêt du Tribunal
administratif fédéral A-737/2012 du 5 avril 2012 consid. 8.2.3; cf. consid. 5.3 ci-dessous).
La présente demande d'entraide se base sur les mêmes sources et expose, pour l'essentiel, le
même état de fait, raison pour laquelle on peut admettre à nouveau que certains employés
du Credit Suisse ont pris part à des agissements susceptibles de donner lieu à l'octroi de
l'entraide administrative. Sur la base de l'état de fait tel qu'il est présenté dans la
demande, il faut donc constater qu'il existe des soupçons fondés par rapport à l'existence
de tels comportements. La demande ne contient pas de lacune, d'erreur ou de contradiction manifeste (cf.
arrêt du Tribunal administratif fédéral A 6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 11.1).
3.3 Il reste à
examiner les critères de sélection et à se demander si ces critères font peser sur
le groupe de personnes visé concrètement les soupçons évoqués. Il sied de préciser
que ces critères ne doivent pas être appréciés séparément, car c'est uniquement
de leur concours que peut résulter, potentiellement, un cas de "fraudes ou délits semblables".
3.3.1 Les critères
invoqués sont les suivants:
-
Le compte est détenu par une société de domicile dont l'ayant droit économique
est une "US person".
-
Des titres américains y sont déposés.
-
A un moment ou à un autre entre les années 2002 et 2010, plus de USD 50'000.-- étaient
déposés sur le compte.
-
Il n'existe pas d'indication chez le Credit Suisse que le formulaire 1099, qui désigne l'ayant
droit économique du compte et qui sert à annoncer à l'IRS tous les paiements faits à
des ayants droit américains, ait été établi en temps utile et de manière correcte.
-
Il existe une contradiction entre le formulaire A et le formulaire W-8BEN (ou un document similaire)
ou alors aucun formulaire W-8 ni aucun formulaire W-9 n'a été rempli.
-
Il est établi ("there is evidence") que l'ayant droit économique américain
jouissait du contrôle sur le dépôt, en violation des principes de la "corporate governance",
par exemple parce qu'il donnait des instructions à la Banque au sujet du compte de la société
de domicile sans être dans le même temps directeur, trustee ou personne autorisée ("authorized
officer"), ou sans disposer de l'accord écrit de la société, ou encore parce qu'il
retirait de l'argent du compte pour son usage personnel.
3.3.2 Il faut donc
que le dépôt dont l'ayant droit est attrait dans la procédure d'entraide contienne dans
tous les cas des titres américains. Tel n'était pas forcément le cas dans la demande du
26 septembre 2011 (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13
mars 2013 consid. 11.2).
De même, il ne suffit plus qu'une personne US n'ait pas rempli le
formulaire W-9. A cet égard, le Tribunal administratif fédéral avait mentionné, dans
son arrêt A-737/2012 du 5 avril 2012, au considérant 8.3.1, qu'il existait une lacune dans
le système de l'intermédiaire qualifié, si bien qu'il se trouvait des cas dans lesquels
aucun formulaire ne devait être rempli, parce que le dépôt ne contenait pas de valeurs
US. Les personnes qui firent usage de cette lacune notoire (et qui se sont ainsi rendues coupables de
soustraction d'impôt tout au plus, infraction qui n'est pas susceptible de donner lieu à une
procédure d'entraide) ne sont donc plus englobées dans la procédure, puisque la possession
de titres américains constitue désormais l'un des critères de sélection (cf. arrêt
du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 11.2).
De plus, il est exigé que la Banque ne détienne aucun formulaire
1099. Ce critère empêche que les personnes ayant exploité une autre lacune - à
savoir la possession de titres américains avant la mise en vigueur de l'accord sur les intermédiaires
qualifiés - ne soient englobées à tort dans la procédure (cf. arrêt du
Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 11.2, A-737/2012 du
5 avril 2012 consid. 8.4.5). Ce formulaire sert notamment à communiquer la retenue de l'impôt
à la source sans mention du nom de la personne concernée (si, en revanche, la communication
a lieu au moyen d'un formulaire W-9, les noms correspondants doivent être indiqués).
Le critère relatif à la possession de plus de USD 50'000.-- à
un moment donné entre 2002 et 2010 n'est pas critiquable. Ce point n'appelle pas de remarque particulière
(cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A 6011/2012 du 13 mars 2013 consid.
11.2).
Une contradiction entre le formulaire A et le formulaire W-8BEN (ou un
document similaire) a déjà été considérée comme un indice de l'existence
d'un délit susceptible de donner lieu à une procédure d'entraide, à condition que
d'autres critères s'y ajoutent (cf. en particulier arrêt du Tribunal administratif fédéral
A-2866/2011 du 12 décembre 2011 consid. 7.5.7). Si l'on y ajoute le critère selon lequel le
compte doit être détenu par une société de domicile dont l'ayant droit est une personne
US et celui selon lequel cette personne ne respecte pas la structure de la société et dispose
directement des fonds détenus par elle, il en résulte un comportement susceptible de donner
lieu à une procédure d'entraide. Cela signifie notamment qu'une personne non annoncée
comme ayant droit économique sur le formulaire W-8BEN pouvait disposer des fonds et que, ainsi,
le formulaire contenait une fausse déclaration (cf. consid. 2.2.2 ci-dessus; cf. arrêts du
Tribunal administratif fédéral A-2866/2011 du 12 décembre 2011 consid. 7.5.6, A-7342/2008
et A-7426/2008 du 5 mars 2009 consid. 5.5.2.5). Dans les mêmes circonstances, l'absence de
formulaire W-9 a le même effet, dans la mesure où il en résulte une violation du rapport
de confiance engendré par le système de l'intermédiaire qualifié (consid. 4.2; cf.
arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 11.2).
3.4 Selon ce qui
précède, les critères de sélection retenus dans la demande d'entraide du 3 juillet
2012 sont propres à identifier des personnes dont on peut soupçonner qu'elle ont commis des
délits donnant lieu à l'octroi de l'assistance administrative. Donc, même comme demande
groupée, la demande de l'IRS satisfait aux exigences en la matière (cf. arrêt du
Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 11.2).
On relèvera encore que l'utilité des documents requis pour l'enquête
menée aux Etats-Unis paraît donnée. Pour pouvoir enquêter sur des fraudes et délits
semblables au sens de l'art. 26 CDI-USA 96, il est assurément utile de disposer de la documentation
relative aux comptes concernés. Sur ce point également, la demande des Etats-Unis répond
aux principes applicables en matière d'entraide (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral
A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 11.3).
4.
En l'espèce, il convient de savoir si les critères de sélection
sont remplis (cf. consid. 4.2 ci-dessous). Il faudra ensuite se demander si le recourant parvient à
prouver que la demande d'entraide ne le concerne pas (cf. consid. 4.3 ci-dessous). Cependant, avant
toute chose, il y a lieu de vérifier que son droit d'être entendu a été respecté
(consid. 4.1 ci-après).
4.1 Le recourant
indique qu'il n'a eu connaissance de la procédure qu'après que la décision attaquée
eut été notifiée au représentant désigné d'office par l'AFC (cf. recours
p. ...). Il y voit une violation de son droit d'être entendu et demande à pouvoir déposer
une réplique afin de compenser le peu de temps qu'il a eu à disposition entre le moment où
il a pris connaissance de la décision et l'échéance du délai de recours. Il a été
fait droit à cette requête au cours de l'instruction (cf. lettre G ci-dessus). Le grief soulevé
par le recourant est ainsi caduc, celui-ci ne l'ayant pas invoqué pour demander l'annulation de
la décision attaquée. Toutefois, par souci d'exhaustivité, le Tribunal rappellera que
l'AFC avait publié un avis officiel dans la Feuille fédérale au sujet de la procédure
d'entraide (cf. lettre E ci-dessus). Il a déjà été jugé qu'un tel avis constituait
un mode de notification valable et que les destinataires devaient être tenus pour informés
de la procédure les concernant. Il s'agit là d'une présomption irréfragable (cf.
arrêt du Tribunal administratif fédéral A 737/2012 du 5 avril 2012 consid. 2.2 ss,
également A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 2.2.2). C'est donc à juste titre que le
recourant n'a pas réclamé l'annulation de la décision attaquée, son droit d'être
entendu ayant été formellement respecté.
Comme cela a déjà été indiqué, l'IRS avait déposé
une première demande d'entraide en 2011, qui a été jugée irrecevable par le Tribunal
administratif fédéral (cf. lettre A et B ci-dessus). Il peut donc paraître surprenant
que le recourant n'ait (visiblement) pas eu connaissance de cette première procédure. Toutefois,
il semble que, au moment où le Tribunal a rendu l'arrêt par lequel la demande de 2011 était
jugée irrecevable, l'AFC n'eût pas encore traité tous les cas qui lui avaient été
soumis. Ainsi, il n'est pas impossible que le recourant n'eût rien entendu de la première demande,
si tant est qu'il fût déjà concerné par celle-ci.
4.2 Le recourant
est domicilié aux Etats-Unis et, par voie de conséquence, assujetti à l'impôt sur
le revenu dans ce pays (cf. p. ex. p. ...). La société titulaire du compte, A._______ Ltd,
était manifestement une société de domicile; elle était basée à I._______,
elle avait son adresse auprès d'une autre société du même lieu et tout indique qu'elle
n'avait pas d'activité sur place (cf. p. ex. p. ...). Le solde du compte dépassait régulièrement
USD 50'000.-- (cf. p. ex. p. ...). Le dépôt contenait des titres américains (cf. p.
...).
Sur la base de la documentation fournie par le Credit Suisse, le recourant
paraît être le bénéficiaire économique du compte litigieux. En premier lieu,
il est expressément mentionné comme ayant droit dans les notes internes du Credit Suisse (cf.
p. ...: "15.12.2009: Kundenbesuch von Y._______ bei ... in der CS .... Der WB, X._______
[wohnhaft in Amerika], muss bei der UBS alle Konten saldieren, da dieses sonst der amerikanischen Steuerbehörde
gemeldet werden [gemäss Infoschreiben der UBS]. Nun hat er grosse Angst, dass auch unsere Konten
gemeldet werden und will alles saldieren und nach J._______ überweisen. Obwohl wir Y._______ versichert
haben, dass wir bis heute keine Namen gemeldet haben, wünscht der WB die Saldierung"). En deuxième
lieu, le recourant disposait du droit de signature individuelle, recevait tous les extraits de compte
et passait les ordres de paiement (cf. p. ...); le nom de Y._______ n'apparaît quant à
lui jamais dans les extraits de compte fournis par la banque (cf. p. ...). Enfin, certains prélèvements
ont eu lieu en faveur du recourant directement, sans qu'aucun motif soit indiqué (cf. p. ...).
L'AFC remarque encore que le nom de la société fait fortement penser aux initiales du recourant.
Quant au reste, aucun formulaire 1099 ne se trouve parmi les pièces
fournies par la Banque. Il existe une contradiction entre le formulaire A (cf. p. ...), qui indique
comme bénéficiaire économique un tiers, Y._______, et le formulaire W-8BEN qui désigne
A._______ Ltd. A cet égard, on relèvera que ce sont avant tout les indications apparemment
fausses contenues dans le formulaire W-8BEN qui sont ici déterminantes. Le fait que le formulaire
A indique le nom de Y._______ et non celui du recourant n'empêche pas, en soi, de considérer
que l'ayant droit économique du compte était le recourant (cf., pour un cas où le formulaire
A était remplacé par un autre formulaire, arrêt du Tribunal administratif fédéral
A-6473/2012 du 29 mars 2013 consid. 7.2; cf. également consid. 4.3.4 ci-dessous).
Enfin, les règles de la "corporate governance" n'ont pas
toujours été respectées, puisque le recourant a opéré des retraits en sa faveur
sans que ceux-ci soient justifiés vis-à-vis de la société, du moins de prime abord.
Tous les critères de sélection définis par l'IRS dans la demande d'entraide sont donc
réunis.
Vu ce qui précède, l'AFC était en droit de conclure que
le recourant contrôlait lui-même le compte bancaire et qu'il avait fait fi de l'existence de
la société. Elle a donc admis à juste titre la présence d'un soupçon fondé
quant à l'existence d'un cas de fraudes ou de délit semblable.
4.3 Il reste à
se demander si le recourant parvient à dissiper ce soupçon par ses explications.
4.3.1 Le recourant
indique qu'il est ami d'enfance de Y._______, lequel est de nationalité ... mais domicilié
à K._______. Ce dernier serait né à l'avenue ... à ... et il commercialiserait
des vêtements, ce qui expliquerait le nom de la société A._______ Ltd. Tous les fonds
crédités sur le compte de A._______ Ltd proviendraient des activités de Y._______.
Selon le recourant, la société était détenue par un
trust créé par Y._______, le "B._______ Trust". Cette entité a depuis lors été
remplacée par le "C._______ Trust", qui détiendrait toujours la société,
celle-ci ayant elle-même changé de nom en 2009 pour devenir la "D._______ Ltd". Les
bénéficiaires du trust seraient uniquement des membres de la famille étroite de Y._______.
Plusieurs trustees se seraient succédé comme responsable des fonds. Se seraient ainsi suivis
la U._______ Ltd, à ..., V._______ Ltd, société basée à ... mais dont
les bureaux se trouvent apparemment à ..., à partir de 2002, et W._______, qui possède
une adresse à ..., dès 2004 (cf. recours p. ...). Toutefois, V._______ Ltd semble avoir
encore agi pour A._______ Ltd jusqu'en 2010 au moins (cf. pièces ...), sans que l'on en connaisse
la raison.
En raison de leur vieille amitié, Y. _______ aurait demandé au
recourant de gérer la société A._______ Ltd. Les retraits effectués par ce dernier
sur le compte d'icelle seraient donc des rémunérations symboliques pour services rendus. C'est
par commodité que le recourant aurait reçu à son domicile la correspondance relative à
la société. A la fin de l'année 2008, Y._______ aurait décidé de réorganiser
ses affaires, ce qui expliquerait que les avoirs du compte aient été transférés dans
une banque à J._______. Son commerce s'étant bien développé, la participation du
recourant à la gestion de la société serait devenue superflue et son pouvoir de signature
aurait été supprimé.
4.3.2 A titre de
preuve, le recourant fournit essentiellement un affidavit de Y._______, qui confirme ses explications
(pièce ...). Il produit aussi une note de dossier d'un employé de V._______ Ltd, qui fut
trustee du B._______ Trust entre 2002 et 2004 environ. Ce document indique que la société A._______
Ltd appartient au B._______ Trust, mais que, en revanche, elle était gérée ("was
run") par le recourant et que celui-ci s'occupait également du compte bancaire de celle-ci
(pièce ...). Un message de U._______ Ltd du 22 juillet 2002 indique par ailleurs que la société
n'a (toujours) pas de directeur et que ces trustees sont dans l'impossibilité d'accepter eux-mêmes
cette charge tant que la situation en ce qui concerne l'actionnariat au porteur n'est pas résolue
et sauf à ce qu'il soit satisfait aux règles locales au sujet du contrôle des affaires
financières ("In addition A._______ Ltd is still without a director. We have been unable to
accept such an appointment ourselves without resolving the outstanding bearer share situation and also
satisfying local regulatory requirements regarding proper control over the company's financial affairs.",
cf. pièce 11 ...).
Le recourant fournit également quelques certificats d'actions, afin
de prouver que le B._______ Trust était bien le propriétaire de A._______ Ltd. Toutefois, ces
certificats indiquent (peut-être par erreur) que ce trust détenait une (1) part sur cent mille
(100'000) de la société (cf. pièces ...). Un document de W._______ SA du 20 novembre
2012 reconnaît en revanche avoir détenu cent pourcents des parts de A._______ Ltd pour le compte
du C._______ Trust (cf. pièce ...). Un "rapport sommaire" du 25 novembre 2002 indique
le B._______ Trust comme propriétaire de la société et Y._______ comme ayant droit économique.
On ignore toutefois totalement d'où provient ce rapport, par qui il a été établi
et à qui il était destiné.
Un procès-verbal d'une séance du 16 octobre 1997 indique que
la société a décidé d'ouvrir un deuxième compte bancaire, désigné
compte "B". Le compte doit être géré par le recourant et il s'agit apparemment
du compte litigieux (cf. pièce ...).
Le recourant donne passablement d'explications sur les versements qui ont
eu lieu en sa faveur et sur les différents prêts et remboursements que lui-même et Y._______
ont accordés chacun à la famille de l'autre. Ainsi, le recourant aurait financé les traites
hypothécaires du frère de Y._______ aux Etats-Unis, ce qui justifierait en partie les retraits
effectués par lui-même sur le compte de la société. Réciproquement, Y._______
aurait octroyé des avances au frère du recourant.
4.3.3 Selon ce qui
a été indiqué plus haut, il ne revient pas au Tribunal administratif de décider si,
dans un cas particulier, les éléments constitutifs d'un délit de fraude sont réunis.
Le Tribunal doit contrôler que la demande d'entraide repose sur des soupçons suffisants et
que les critères de sélection sont propres à identifier des personnes sur lesquelles ces
soupçons pèsent effectivement. En l'occurrence, comme on l'a vu, tel est le cas. Toute personne
identifiée a cependant la possibilité de prouver par titres que les soupçons qui la concernent
sont infondés. En revanche, il n'appartient pas à la Cour de céans d'examiner tous les
éléments de l'affaire pour déterminer si une infraction a véritablement été
commise (cf. consid. 2.4.2 ci-dessus).
Il convient donc de se demander ici si les éléments fournis par
le recourant prouvent d'emblée que les soupçons qui le concernent sont infondés. A cet
égard, il faut relever que nombre de documents produits par lui sont de mauvaise qualité, que
l'on ignore parfois d'où ils proviennent (cf. pièces ...) et que l'on ne sait pas toujours
s'il s'agit de projets ou d'actes définitifs (cf. en particulier pièce ...). De ce point
de vue, leur valeur probante est, en soi, relativement faible. Ensuite, il est difficile de se fier sans
réserve à l'affidavit de Y._______, dans la mesure où celui-ci est manifestement une personne
proche du recourant, dont les intérêts convergent avec ceux de ce dernier. Enfin, les explications
données au sujet de A._______ Ltd et des entités qui y sont liées font apparaître
une situation juridique extrêmement compliquée. A._______ est elle-même détenue par
un trust ("B._______ Trust") dont la femme (ou l'ex-femme, cf. pièce ...) et les deux
enfants de Y._______ seraient les bénéficiaires. Toutefois, les documents fournis indiquent
aussi que la fortune du trust devrait revenir à un autre trust en cas de décès du constituant
(pièce 16 du recourant, qui concerne le "C._______"). Le nom du recourant apparaît
aussi comme référence pour les trustees, au cas où ceux-ci auraient besoin d'indications
sur la manière de gérer les fonds (cf. pièce ...). Toutes les entités concernées
ont changé de nom entre 2008 et 2009 (pièce ...) et les fonds ont été transférés
dans une banque à J._______ à peu près au même moment (cf. pièce ...).
Les explications données par le recourant ne sont pas dénuées
de vraisemblance. Toutefois, vu la faible qualité des documents transmis au Tribunal, le nombre
d'entités qui sont impliquées dans la gestion de A._______ Ltd et les lacunes ou les imprécisions
qui apparaissent dans le dossier, la Cour de céans ne peut considérer que le recourant a rapporté
la preuve du fait qu'il n'était pas l'ayant droit économique du compte litigieux.
En particulier, la Cour s'étonne que seul un courriel assez vague
fasse référence aux instructions ou aux discussions entre le recourant et Y._______, alors
que le compte devait servir aux activités commerciales de celui-ci (cf. pièce ...). On
s'attendrait plutôt, de la part d'un mandataire, à ce que des informations régulières
soient données au propriétaire du dépôt. De même, aucun des documents fournis
ne présente, même de manière sommaire, les comptes de A._______ Ltd ou ne justifie les
mouvements de fonds faits en son nom. Si le compte litigieux servait aux affaires internationales de
Y._______, ce dernier aurait dû régulièrement informer le recourant des fournisseurs à
régler ou des paiements à encaisser.
Les retraits du recourant ne sont pas non plus étayés. Même
si ceux-ci sont de faible importance et relativement peu nombreux, il est difficile de croire qu'ils
aient eu lieu sans fondement plus précis que le fait que le recourant dût gérer la société
de Y._______. En particulier, le lien entre les prêts accordés au frère de ce dernier
et les montants prélevés par le recourant sont loin d'être évidents, dans la mesure
où il n'y a aucune correspondance de date ni de montant entre ces opérations. Ainsi, les prélèvements
ont eu lieu entre 2002 et 2008 alors que les chèques émis par le recourant en faveur du frère
de Y._______ datent des années 2007 à 2010 (cf. recours p. ...; pièce ...). Réciproquement,
il est surprenant que le frère et la soeur du recourant aient remboursé des montants sur
le compte litigieux sans qu'il existe de document attestant d'un prêt de la société à
ceux-ci. De telles opérations paraissent pourtant étrangères au but social de l'entreprise.
Une telle situation tend plutôt à confirmer, sous réserve de preuve contraire, que le
compte était détenu par le recourant et que les règles de la "corporate governance"
n'ont pas été respectées.
Enfin, il est surprenant que les fonds aient été transférés
à J._______ entre 2008 et 2010 et que le nom de toutes les entités impliquées ait été
modifié au même moment (cf. recours p. ..., on notera incidemment que les dates des pièces
... ne concordent pas entre elles). Au demeurant, le montant transféré à J._______
selon le recourant ne représente qu'un quart environ du montant du dépôt (cf. recours
p. ...; p. ...). Le recourant explique que les affaires de Y._______ se seraient développées
et que celui n'aurait plus eu besoin de son aide pour la gestion des fonds. Toutefois, en l'absence d'autre
preuve que des documents basés sur les déclarations de Y._______, le Tribunal ne peut considérer
que les faits soient suffisamment établis pour démontrer l'absence de lien entre le recourant
et les fonds.
4.3.4 En définitive,
il n'est pas prouvé de manière claire et sans conteste que Y._______ soit le seul ayant droit
économique des fonds de A._______ Ltd (cf. consid. 2.4.3 ci-dessus). Plus spécifiquement, il
n'est pas établi de manière définitive que celui-ci fût bien l'ayant droit économique
du compte litigieux. Or là se trouve précisément la question à examiner dans la présente
affaire. En effet, pour déterminer qui doit être considéré comme l'ayant droit économique
d'un compte, il convient de procéder à une analyse selon le principe "substance over form"
(cf. ATAF 2011/6 consid. 7.3.2). Ainsi, ce qui est déterminant, c'est l'ampleur du contrôle
économique exercé par telle ou telle personne sur les comptes ou les dépôts qui sont
détenus par une société, et le pouvoir de décision sur ceux-ci (cf. arrêt du
Tribunal administratif A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 10).
Vu l'absence de comptabilité ou de justificatifs en lien avec les
opérations effectuées depuis le compte, il est impossible de faire le lien entre les fonds
disponibles et l'activité de la société. Au contraire, le recourant a fourni un document
qui montre que A._______ Ltd possédait plusieurs comptes, dont l'un (au moins) devait être
géré par le recourant. Or la question de l'ayant droit économique de ce compte reste,
à ce stade, ouverte. Dans ces circonstances, il convient de constater que le recourant n'a pas rapporté
la preuve du fait qu'il n'était pas l'ayant droit économique des fonds déposés auprès
du Credit Suisse.
5.
A
titre subsidiaire, le recourant conclut à ce que le nom de Y._______ soit effacé dans tous
les documents qui seront transmis à l'IRS.
5.1 Comme on l'a
vu, l'entraide administrative est soumise au principe de proportionnalité (cf. consid. 2.3.1 ci-dessus).
En ce qui concerne les données relatives à des tiers, cela signifie que les noms des personnes
qui n'ont manifestement aucun rapport avec les agissements considérés ne doivent pas être
transmis à l'IRS (arrêt du Tribunal administratif fédéral A 6011/2012 du 13
mars 2013 consid. 13.1 et les références citées). Pour savoir qui doit être considéré
comme un tiers non impliqué, il convient de se référer aux principes pertinents en matière
d'entraide judiciaire internationale (consid. 5.2).
5.2 Au sens de l'art.
10 ch. 2 du Traité du 25 mai 1973 entre la Confédération suisse et les Etat-Unis d'Amérique
sur l'entraide judiciaire en matière pénale (RS 0.351.933.6), seul celui qui n'a apparemment
aucun rapport avec l'infraction mentionnée dans la demande doit être considéré comme
un tiers non impliqué. Tel n'est pas le cas, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral,
lorsqu'il y a un rapport réel et direct entre une personne et l'un des faits que décrit la
demande et qui constitue une infraction; point n'est besoin que le tiers ait participé à l'infraction
au sens du droit pénal (ATF 120 Ib 251 consid. 5b, 112 Ib 462 consid. 2b, 107 Ib 252 consid. 2b;
arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 13.3.1 et
les exemples donnés).
5.3 Le principe de
spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les informations reçues de l'Etat
requis qu'à l'égard des personnes et des agissements pour lesquels il les a demandés et
pour lesquels ils lui ont été transmis. Si l'entraide repose sur un traité, l'Etat requérant
est tenu par les dispositions de celui-ci. Si le traité ne décrit la manière dont l'Etat
requérant doit utiliser les informations reçues que dans les grandes lignes, ce sont les principes
généraux du droit en matière d'entraide internationale qui viennent à s'appliquer
(cf. arrêt du Tribunal fédéral 2A.551/2001 du 12 avril 2002 consid. 6a; Peter
Popp, Grundzüge der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen, Bâle 2001, ch. 287 et
326 ss; Robert Zimmermann, La coopération judiciaire internationale
en matière pénale, 3e éd.,
Berne 2009, p. 680 s. ch. 726). Dans le domaine de l'assistance administrative, l'art. 26 CDI-USA définit
d'emblée à qui et pour quel usage les informations transmises peuvent être employées:
"Tout renseignement reçu par un Etat contractant [...] n'est
communiqué qu'aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et organes administratifs)
concernées par l'établissement ou le recouvrement des impôts visés par la Convention,
par l'administration et la mise à exécution de ces impôts, ou par les décisions sur
les recours relatifs à ces impôts."
En outre, les décisions de l'AFC prises à la suite de la requête
d'entraide du 3 juillet 2012 rappellent que la documentation transmise à l'IRS ne peut être
utilisée, dans l'Etat requérant, relativement à l'état de fait mentionné dans
la requête du 3 juillet 2012, que dans la procédure ouverte à l'encontre de l'ayant droit
économique ainsi identifié (cf., en l'occurrence, ch. 3 let. a de la décision attaquée).
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, le respect du principe
de spécialité par les Etats qui sont liés à la Suisse en vertu d'un traité d'assistance
judiciaire doit être tenu pour assuré en raison du principe de la confiance, sans qu'il soit
nécessaire de leur réclamer une garantie expresse (ATF 107 Ib 264 consid. 4b; arrêts du
Tribunal administratif fédéral A-6242/2011 du 11 juillet 2011 consid. 11.4, A-6925/2010 du
1er juillet 2011 consid. 2.4, A-6176/2010
du 18 janvier 2011 consid. 2.5). Dans sa décision (cf. ch. 3a du dispositif), l'AFC rend d'ailleurs
expressément l'IRS attentif au fait que les documents qui lui sont transmis ne peuvent être
employés que dans des procédures concernant le recourant.
5.4 Seuls doivent
donc être rendus illisibles les noms des tiers qui ne sont pas impliqués dans les faits qui
sont reprochés, de prime abord, au recourant. Manifestement, tel n'est pas le cas de Y._______,
vu la situation qu'il prétend lui-même avoir à l'égard de A._______ Ltd. La requête
du recourant ne répond donc pas aux conditions applicables sur ce point.
6.
Les
considérants qui précèdent conduisent le Tribunal de céans à rejeter le recours.
En conséquence, conformément à l'art. 63 al. 1 PA et aux art. 1 ss du règlement
du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal
administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2), les frais de procédure, par Fr. 15'000.--,
comprenant l'émolument judiciaire et les débours, sont mis à la charge du recourant. Il
convient d'imputer ce montant sur l'avance de frais déjà fournie. Par ailleurs, vu l'issue
de la cause, il n'y a pas lieu de procéder à l'allocation de dépens (art. 64 al. 1 PA
a contrario, respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario).
7.
En
principe, les nouvelles dispositions de procédure sont applicables dès le jour de leur entrée
en vigueur (Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 6e éd., Zurich/St-Gall
2010, ch. 327). Ainsi, pour déterminer les voies de droit qui entrent en ligne de compte ici, il
convient de se référer aux art. 83 let. h, 84a et 100 al. 2 let. b de la loi du 17 juin
2005 sur le Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110), tels qu'ils sont entrés en vigueur le
1er février 2013. Par conséquent,
le présent arrêt, qui concerne un cas d'entraide internationale en matière fiscale, peut
être attaqué par un recours en matière de droit public, à condition qu'une question
juridique de principe se pose ou qu'il s'agisse pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important
au sens de l'art. 84 al. 2 LTF. Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b
LTF). Il revient au Tribunal fédéral de dire si les conditions de recevabilité du recours
sont réunies.