Droit
:
1.
1.1 Sous
réserve des exceptions prévues à l'art. 32
de la loi fédérale du 17 juin 2005
sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), le Tribunal administratif fédéral
connaît, selon l'art. 31 LTAF, des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi
fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises
par les autorités citées à l'art. 33 LTAF. Les décisions rendues par l'AFC en matière
d'assistance administrative fiscale peuvent être contestées devant le Tribunal administratif
fédéral conformément à l'art. 19 de la loi fédérale du 28 septembre 2012
sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (LAAF, RS 651.1).
La présente procédure est soumise aux règles générales de procédure,
sous réserve des dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF). La LAAF est applicable
au cas présent (art. 24 LAAF a contrario), puisque la demande d'assistance
litigieuse date du 18 mars 2014, soit une date postérieure à l'entrée en vigueur de la
LAAF le 1er février 2013.
1.2 Le
Tribunal jouit d'un plein pouvoir de cognition et n'est pas lié par les motifs invoqués par
les parties (art. 49 et art. 62 al. 4 PA; arrêt du TAF A-7514/2014 du 4 février 2016 consid.
1.2).
1.3 Le
recours respecte les exigences formelles (art. 50 al. 1 PA et 52 al. 1 PA) et la recourante dispose de
la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF).
Il y a lieu ainsi d'entrer en matière.
2.
2.1 Les
accords internationaux doivent être interprétés selon les règles d'interprétation
prévues par la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (CV, RS 0.111,
en vigueur pour la Suisse depuis le 6 juin 1990). Un traité doit ainsi être interprété
de bonne foi suivant le sens ordinaire à attribuer aux termes du traité dans leur contexte
et à la lumière de son objet et de son but (pacta sunt servanda;
art. 26 CV et 31 ch. 1 CV; arrêt du TF 2C_498/2013 du 29 avril 2014 consid. 5.1; ATAF 2010/7 consid. 3.5,
arrêt du TAF A-155/2015 du 22 juin 2015 consid. 4.1). En tant que les règles d'interprétation
de la CV codifient le droit international coutumier (Völkergewohnheitsrecht),
elles s'appliquent aussi aux Etats non parties à la CV (arrêts du TAF A-8400/2015 du 21 mars
2016 consid. 2.1.1, A-4414/2014 du 8 décembre 2014 consid. 1.4.1).
2.2 Il
peut être fait appel à des moyens complémentaires d'interprétation, et notamment
aux travaux préparatoires et aux circonstances dans lesquelles le traité a été conclu,
en vue, soit de confirmer le sens résultant de l'application de l'art. 31 CV, soit de déterminer
le sens lorsque l'interprétation donnée conformément à l'art. 31 CV laisse le sens
ambigu ou obscur ou conduit à un résultat qui est manifestement absurde ou déraisonnable
(art. 32 let. a et b CV; Michael Beusch, Der Einfluss "fremder"
Richter - Schweizer Verwaltungsrechtspflege im internationalen Kontext, in RSJ/SJZ 109/2013 p. 349, p.
351 s.). Le principe de la bonne foi doit être considéré comme le principe directeur de
l'interprétation des traités lors de l'ensemble du processus d'interprétation (ATAF 2010/7
consid. 3.5.3, arrêts du TAF A-2654/2014 du 5 février 2015 consid. 3.4, A-1805/2014 du 16 décembre
2014 consid. 3.2).
3.
3.1
3.1.1 La
Suisse et la Norvège sont liées par la Convention du 7 septembre 1987 entre la Confédération
suisse et le Royaume de Norvège en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts
sur le revenu et sur la fortune (CDI-NO, entrée en vigueur le 2 mai 1989, publiée au RS 0.672.959.81,
à l'instar des Protocoles et Echanges de lettres dont il est question ci-dessous) et son Protocole
(ci-après: le Protocole à la CDI-NO). Ces accords ont fait l'objet des modifications ultérieures
prévues par les textes suivants. Ainsi, le Protocole du 12 avril 2005 est entré en vigueur
le 20 décembre 2005 (voir Recueil officiel n° 5 du 7 février 2006 [RO 2006 237]). Ensuite,
le Protocole du 31 août 2009 est entré en vigueur le 22 décembre 2010 (voir Recueil officiel
n° 3 du 18 janvier 2011 [RO 2011 197]), à l'instar de l'Echange de lettres du même jour
entre le Conseil fédéral suisse et le Gouvernement du Royaume de Norvège concernant la
CDI-NO et le Protocole s'y rapportant, modifiés par les Protocoles des 12 avril 2005 et 31 août
2009 (RO 2011 197, 201; ci-après: Echange de lettres du 31 août 2009).
3.1.2 Au
surplus, à la consultation du Recueil officiel, l'assistance administrative apparaît régie
par l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012, entré en vigueur le 27 juillet 2012, entre le
Conseil fédéral suisse et le Gouvernement du Royaume de Norvège concernant la CDI-NO et
le Protocole s'y rapportant, modifiés par les Protocoles des 12 avril 2005 et 31 août 2009
(RO 2012 4221; ci-après: Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012).
3.2
3.2.1 Selon
l'art. VII par. 2 let. c du Protocole du 31 août 2009,
"[l]es dispositions [du Protocole du 31 août 2009] s'appliquent [...] pour ce qui est
de l'art. 26 de la Convention, aux années fiscales qui commencent le 1er
janvier de l'année suivant l'entrée en vigueur du protocole ou après cette date. L'art.
26 de la Convention et le par. 5 dans la teneur du protocole du 12 avril 2005 demeurent applicables aux
années fiscales qui commencent le 1er
janvier 2006 ou après cette date et se terminent le dernier jour du mois de décembre de l'année
de l'entrée en vigueur du présent protocole."
Selon l'Echange de lettres du 31 août 2009, la Norvège
"[a] l'honneur de confirmer que le contenu de cette note a reçu l'assentiment du Gouvernement
du Royaume de Norvège. C'est pourquoi la note de votre Excellence et la présente réponse
constituent un accord entre nos deux Gouvernements qui fera partie intégrante de la Convention et
des protocoles, le jour de l'entrée en vigueur du protocole signé ce jour."
3.2.2 L'Echange
de lettres des 15 mai/13 juin 2012 prévoit ce qui suit:
" ' [...] Si les propositions d'accord ci-dessus trouvent l'assentiment du Gouvernement
du Royaume de Norvège, j'ai l'honneur de proposer que la présente lettre et la réponse
de Votre Excellence à cette lettre constituent un accord entre nos deux gouvernements qui entre
en vigueur à la date de la deuxième note diplomatique par laquelle le Conseil fédéral
suisse et le Gouvernement du Royaume de Norvège s'informent mutuellement de l'achèvement des
procédures internes requises pour l'entrée en vigueur et qui s'applique à partir de la
date d'entrée en vigueur du protocole modifiant la convention signé à Oslo le 31 août
2009. [...]'
J'ai l'honneur de confirmer, au nom du Gouvernement du Royaume de Norvège, que la proposition
figurant dans la lettre susmentionnée a reçu l'assentiment du Gouvernement du Royaume de Norvège.
C'est pourquoi la lettre de Votre Excellence et la présente réponse sont considérées
comme un accord entre les deux gouvernements qui entre en vigueur à la date de la deuxième
note diplomatique par laquelle le Conseil fédéral suisse et le Gouvernement du Royaume de Norvège
s'informent mutuellement de l'achèvement des procédures internes requises pour l'entrée
en vigueur et qui s'applique à partir de la date d'entrée en vigueur du protocole modifiant
la convention signé à Oslo le 31 août 2009."
3.3 La
LAAF est entrée en vigueur le 1er février
2013 (consid. 1.1
ci-dessus). En vertu de l'art. 24 LAAF, les dispositions d'exécution fondées sur l'arrêté
fédéral (i.e. désormais, loi fédérale) du 22 juin 1951 concernant l'exécution
des conventions internationales conclues par la Confédération en vue d'éviter les doubles
impositions (RS 672.2) demeurent applicables aux demandes d'assistance administrative déposées
avant l'entrée en vigueur de cette loi. Ces dispositions d'exécution se trouvaient en dernier
lieu dans l'ordonnance du 1er septembre 2010
relative à l'assistance administrative d'après les conventions contre les doubles impositions
(OACDI, RO 2010 4017), laquelle s'applique aux conventions destinées à éviter les doubles
impositions révisées ou nouvelles, entrées en vigueur après le 1er
octobre 2010 (art. 1 en relation avec l'art. 18 OACDI; arrêt du TAF A-4232/2013 du 17 décembre
2013 consid. 2.1).
4.
4.1 Le
13 mars 2009, le Conseil fédéral a annoncé un changement de politique majeur en matière
d'échange de renseignements en déclarant vouloir désormais appliquer le standard de l'art. 26
du Modèle de convention fiscale de l'Organisation de Coopération et de Développement Economiques
(OCDE) concernant le revenu et la fortune (ci-après: Modèle CDI OCDE) dans les conventions
de double imposition (arrêt du TF 2C_1174/2014 du 24 septembre 2015 [destiné à la publication]
consid. 4.3).
4.2
4.2.1 Des
conditions d'ordre formel doivent être respectées par toute demande d'assistance (arrêt
du TAF A-4668/2014, A-4669/2014 du 25 avril 2016 consid. 7.2).
4.2.2 Les
relations internationales sont basées sur la confiance entre Etats. La bonne foi de ceux-ci est
présumée aussi longtemps qu'il n'existe pas d'indices clairs qui remettent celle-ci en cause
(ATF 107 Ib 264 consid. 4b, arrêt du TF 2C_1174/2014 du 24 septembre 2015 [destiné à la
publication] consid. 2.1.3; arrêts du TAF A-4668/2014, A-4669/2014 du 25 avril 2016 consid. 7.2.4,
A-7188/2014 du 7 avril 2015 consid. 2.2.6, A-6475/2012 du 2 mai 2013 consid. 3.2).
4.2.3 Le
par. 4 de l'Echange de lettres du 31 août 2009 prévoit qu'aucune obligation n'incombe
à l'un des Etats contractants, sur la base de l'art. 26 de la CDI-NO, de procéder à
un échange de renseignements spontané ou automatique, ce qui ressort également de
l'art.
4 al. 1 LAAF, qui dispose que l'assistance
administrative
est accordée exclusivement sur demande.
4.2.4 La
demande d'assistance administrative prévue à l'art. 26 CDI-NO ne comprend pas les mesures visant
à la simple obtention de preuves (pêche aux renseignements; ch. 2 de l'Echange de lettres du
31 août 2009; arrêt du TAF A-1414/2014 du 31 mars 2016 consid. 5.2.4, 5.3.4 5.3.8).
4.2.5
Les conditions de forme auxquelles doit satisfaire une demande d'assistance
sont réglées en particulier dans l'Echange de lettres du 31 août 2009, qui prévoit,
sous ad art. 26 CDI-NO ch. 3, ce qui suit.
"Il est entendu que les autorités fiscales de l'Etat requérant fournissent les informations
suivantes aux autorités fiscales de l'Etat requis lorsqu'elles présentent une demande de renseignements
selon l'art. 26 de la Convention:
a) le nom et l'adresse de la ou des personnes visées par le contrôle ou l'enquête
et, si disponibles, les autres éléments qui facilitent l'identification de cette ou de ces
personnes, comme la date de naissance, l'état civil ou le numéro d'identification fiscale;
b) la période visée par la demande;
c) une description des renseignements demandés y compris de leur nature et de la forme selon
laquelle l'Etat requérant désire recevoir les renseignements de l'Etat requis;
d) l'objectif fiscal qui fonde la demande;
e) le nom et l'adresse de toute personne présumée être en possession des renseignements
requis."
4.3 Les
conditions matérielles de l'assistance administrative en matière fiscale sont fixées à
l'art. 26 par. 1 CDI-NO, reprenant pour l'essentiel l'art. 26 du Modèle CDI OCDE (Message du 20
janvier 2010 concernant l'approbation d'un protocole modifiant la Convention contre les doubles impositions
avec la Norvège et de l'échange de lettres y afférent [ci-après: Message], FF 2010
1043, 1048). Selon l'art. 26 par. 1 CDI-NO,
"[l]es autorités compétentes des Etats contractants échangent les renseignements
vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la [CDI-NO] ou pour l'administration
ou l'application de la législation interne relative aux impôts visés par la [CDI-NO],
dans la mesure où l'imposition qu'elle prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange
de renseignements n'est pas restreint par l'art. 1 [de la CDI-NO]."
L'art. 26 par. 1 CDI-NO est encadré par l'art. 26 par. 3 et 5 CDI-NO (arrêt du TAF A-1414/2014
du 31 mars 2016 consid. 5.5.2), qu'il n'y a pas besoin de discuter plus avant compte tenu de l'issue
du présent litige.
5.
5.1
5.1.1 Selon
l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012,
"1. La règle suivante s'applique aux demandes d'échange de renseignements au sens
de l'article 26 (Echange de renseignements) de la Convention (ci-après désignée 'règle
d'interprétation'): Le but de la référence aux renseignements 'vraisemblablement pertinents'
est de garantir un échange de renseignements en matière fiscale aussi étendu que possible,
sans permettre aux Etats contractants d'aller à la 'pêche aux renseignements' ou de demander
des renseignements dont la pertinence concernant les affaires fiscales d'un contribuable précis
est douteuse. Les renseignements à fournir dans le cadre d'une demande d'assistance administrative
sont certes des conditions d'ordre procédural importantes pour empêcher la 'pêche aux
renseignements', mais elles ne doivent pas être interprétées de manière à faire
obstacle à un échange effectif de renseignements.
2. Conformément à la règle d'interprétation, il convient de donner suite à
une demande d'assistance administrative, si l'Etat qui présente la demande
a) identifie la personne visée par le contrôle ou l'enquête, cette identification
pouvant être établie par d'autres moyens que le nom et l'adresse; et
b) indique, dans la mesure où il en a connaissance, le nom et l'adresse du détenteur présumé
des renseignements;
pour autant que la demande ne constitue pas une 'pêche aux renseignements'."
5.1.2 Le
Tribunal a néanmoins jugé, dans l'arrêt A-8400/2015 précité traitant de l'art.
26 de la Convention du 26 février 2010 entre la Confédération suisse et le Royaume des
Pays-Bas en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu (CDI-NL,
RS 0.672.963.61), que l'art. XVI let. b) ch. (i) du Protocole à la CDI-NL (tous deux entrés
en vigueur le 9 novembre 2011) ne permettait pas d'accorder l'assistance administrative sur la base d'une
demande groupée ne mentionnant pas le nom (ohne Namensnennung) des
contribuables visés (arrêt A-8400/2015 précité consid. 6.3).
Cet arrêt précité concernait une demande groupée déposée sans l'indication
du nom des personnes au sujet desquelles des informations étaient demandées.
Il a été dès lors jugé que l'accord amiable (Verständigungsvereinbarung)
du 31 octobre 2011 concernant l'interprétation de l'art. XVI let. b) du Protocole à la CDI-NL
(RS 0.672.963.61) n'avait aucune portée (unbeachtlich) en tant qu'il
sortait du cadre défini par l'art. XVI let. b) ch. (i) du Protocole à la CDI-NL, compte tenu
des règles d'interprétation des traités internationaux (consid. 2
ci-dessus; arrêt du TAF A-8400/2015 précité consid. 6.3.1.3 s.).
5.2
Vu
l'arrêt du TAF A-8400/2015 précité, il convient d'examiner la portée de l'Echange
de lettres des 15 mai/13 juin 2012, notamment de la règle selon laquelle une demande d'assistance
pourrait être présentée avec succès sans indiquer le nom du contribuable intéressé.
5.3
5.3.1 L'art.
XVI let. b) ch. (i) du Protocole à la CDI-NL, approuvé par l'Assemblée fédéral
le 17 juin 2011 (RO 2011 4965; voir Message du 25 août 2010 concernant l'approbation d'une convention
entre la Suisse et les Pays-Bas, FF 2010 5243, 5259), prévoit, de manière similaire au ch. 3
let. a) de l'Echange de lettres du 31 août 2009 (consid. 4.2.5
ci-dessus), que l'autorité requérante doit fournir à l'autorité requise "des
informations suffisantes pour l'identification de la personne [...] faisant l'objet d'un contrôle
ou d'une enquête, en particulier le nom et, si disponible, l'adresse, le compte bancaire et tout
autre élément [...]". Par conséquent, les considérants relatifs à l'art.
XVI let. b) ch. (i) du Protocole à la CDI-NL de l'arrêt A-8400/2015 précité sont
applicables à la présente affaire.
5.3.2 Par
ailleurs, l'accord amiable du 31 octobre 2011 entre la Suisse et les Pays-Bas prévoit que les conditions
dudit article doivent être interprétées de telle manière qu'il devra être donné
suite à une demande d'assistance administrative si l'Etat requérant, en plus des informations
exigées par l'art. XVI let. b) ch. (ii) à (iv) du Protocole à la CDI-NL, notamment "identifie
la personne faisant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête, cette identification pouvant être
établie par d'autres moyens que le nom et l'adresse". L'accord amiable du 31 octobre 2011 traité
dans l'arrêt A-8400/2015 précité a ainsi une teneur essentiellement identique à celle
de l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012 (consid. 5.1.1
ci-dessus).
5.4 Dans
la présente affaire, il faut en conséquence pareillement juger que l'Echange de lettres des
15 mai/13 juin 2012 n'a aucune portée en tant qu'il sort du cadre posé par l'Echange de lettres
du 31 août 2009; l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012 doit ainsi suivre le même sort
que l'accord amiable du 31 octobre 2011.
5.4.1 A
ce titre, l'Echange de lettres du 31 août 2009 constitue un accord qui "fera partie intégrante
de la Convention et des protocoles, le jour de l'entrée en vigueur du protocole signé ce jour"
(consid. 3.2.1
ci-dessus). De bonne foi, en suivant le sens ordinaire à attribuer à ces termes dans leur contexte
et à la lumière de l'objet et du son but de la CDI-NO (consid. 2.1
ci-dessus), on ne peut que comprendre que l'Echange de lettres du 31 août 2009 dispose de la même
valeur juridique que la CDI-NO et le Protocole du 31 août 2009, approuvé, comme l'Echange de
lettres du 31 août 2009, le 18 juin 2010 par l'Assemblée fédérale (RO 2011 195).
Ainsi, l'Echange de lettres du 31 août 2009 "fait expressément partie de la Convention
et a donc la même valeur matérielle qu'une disposition du Protocole à la Convention"
(Message, FF 2010 1043, 1050).
Au contraire, dans l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012 (consid.
3.2.2
ci-dessus), tout au plus sont discutées les questions de son entrée en vigueur ainsi que de
son application à partir de la date d'entrée en vigueur du Protocole
du 31 août 2009 (pour les règles relatives à la non-rétroactivité des traités,
voir art. 28 CV et ATAF 2010/40 consid. 4.4). Il n'est en tout cas pas indiqué que l'Echange de
lettres des 15 mai/13 juin 2012 ferait partie intégrante de la CDI-NO ni du Protocole du 31 août
2009, ce qui distingue clairement les deux échanges de lettres.
Par conséquent, la seule ressemblance terminologique entre l'Echange de lettres du 31 août
2009 et l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012 ne saurait conférer automatiquement à
ces deux textes un sort commun.
5.4.2 S'il
est vrai que l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012 indique, dans sa version publiée au Recueil
systématique, qu'il aurait été "[a]pprouvé par l'Assemblée fédérale
le 23 décembre 2011", on peut à tout le moins se demander comment ladite Assemblée
aurait pu approuver cet Echange de lettres avant qu'il ait lieu. L'arrêté
fédéral du 23 décembre 2011 concernant un complément à la CDI-NO (RO 2012 6531),
selon lequel le Département fédéral des finances est habilité à convenir avec
la Norvège des règles relatives à l'assistance administrative, notamment l'absence de
nécessité de fournir le nom du contribuable (art. 1 al. 2 de l'arrêté fédéral
du 23 décembre 2011), ne change rien à cette conclusion.
Le Tribunal de céans a en effet jugé que l'arrêté fédéral du 17 juin
2011 portant approbation d'une convention contre les doubles impositions entre la Suisse et les
Pays-Bas (RO 2011 4965), notamment son art. 1 al. 3, qui a essentiellement la même teneur que l'art.
1 al. 2 de l'arrêté fédéral du 23 décembre 2011, ne constituait pas une base
légale permettant de d'octroyer l'assistance administrative aux Pays-Bas (arrêt A-8400/2015
précité consid. 8.1), pas plus que la LAAF (arrêt A-8400/2015 précité consid.
8.2). Il n'y a aucune raison qu'il en aille autrement dans la présente affaire: l'art. 1 al.
2 de l'arrêté fédéral du 23 décembre 2011 ne saurait dès lors constituer
une base légale pour autoriser un échange de renseignements si la demande ne fournit pas le
nom des contribuables visés, comme l'exige l'Echange de lettres du 31 août 2009 (consid. 4.2.5
ci-dessus).
5.4.3 Un
accord amiable peut certes servir à l'interprétation de la CDI en question (ATAF2010/7 consid.
3.7.11 et les réf. citées). Néanmoins, les autorités étatiques ne peuvent, par
le biais d'une procédure amiable (Verständigungsverfahren), ni
compléter la CDI idoine, ni la modifier, ni introduire de nouveaux droits ou obligations (ATAF2010/7
consid. 3.7.7, arrêt du TAF A-8400/2015 précité consid. 6.3.1.4). Cela dit, point n'est
besoin, dans la présente affaire, de délimiter clairement la notion d'accord
amiable (consid. 5.1.2
ci-dessus; voir ATAF 2010/7 consid. 3.7.3), dès lors que l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin
2012 dispose des mêmes caractéristiques matérielles que l'accord amiable du 31 octobre
2011 jugé inefficace dans l'arrêt du TAF A-8400/2015 précité (consid. 5.1.2
ci-dessus).
Il a en effet été exposé ci-dessus que tant le contenu de l'Echange de lettres des
15 mai/13 juin 2012 que celui de l'accord amiable du 31 octobre 2011 - conclus dans un cadre analogue
(consid. 5.3.1)
et au contenu similaire (consid. 5.3.2)
- avaient certes été formellement inclus dans les arrêtés de l'Assemblée
fédérale du 23 décembre 2011, respectivement du 17 juin 2011 (consid. 5.4.2
ci-dessus) soumis au référendum facultatif de l'art. 141 al. 1 let. d ch. 3
de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 de la Confédération suisse (Cst., RS
101). Il n'en demeure pas moins que ces deux arrêtés ne faisaient qu'autoriser l'AFC "à
faire en sorte d'obtenir une reconnaissance mutuelle de l'interprétation présentée"
dans chaque arrêté, étant rappelé que ladite interprétation ne peut aller au-delà
du cadre posé par la CDI-NO, respectivement la CDI-NL (consid. 5.1.2
ci-dessus).
Partant, à l'instar de ce qu'a retenu le Tribunal dans l'affaire A-8400/2015 précité,
il faut retenir ici que la CDI-NO, notamment le ch. 3 de l'Echange de lettres du 31 août 2009, n'autorisent
pas l'assistance administrative sur la base d'une demande qui n'inclurait pas les noms des intéressés,
ce indépendamment du contenu de l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012. L'Echange de
lettres du 31 août 2009 précise "en détail les exigences auxquelles doit répondre
une demande de renseignements (ch. 3). La demande doit ainsi permettre une identification claire du contribuable
concerné" (Message, FF 2010 1043, 1050). Une identification de la personne visée par le
contrôle ou l'enquête ne peut donc pas être établie par d'autres moyens que le nom
et l'adresse; il ne saurait être donné suite à une demande d'assistance administrative
qui ne se conformerait pas à ces règles. Une décision de l'AFC qui ordonnerait la transmission
d'informations sur le vu d'une telle demande doit être en conséquence annulée (arrêt
du TAF A-8400/2015 précité consid. 6.3 et 9).
Les dispositions des accords internationaux applicables figurent ainsi
au consid. 4
ci-dessus, à l'exclusion du présent consid. 5.
6.
6.1 En
l'espèce, la demande d'assistance concerne la période dès le 1er
janvier 2011, soit le 1er janvier de l'année
suivant l'entrée en vigueur, le 22 décembre 2010, du Protocole du 31 août 2009. Partant,
les bases légales applicables à la présente affaire se trouvent tout particulièrement
à l'art. 26 CDI-NO dans sa version issue de l'art. V du Protocole du 31 août 2009, ainsi que
dans l'Echange de lettres du 31 août 2009, à l'exclusion de l'Echange de lettres des 15 mai/13
juin 2012 (consid. 5
ci-dessus). L'applicabilité de l'arrêt
du TAF A-8400/2015 précité au cas présent tient au fait que le premier traite la question
pertinente pour le second, à savoir celle de savoir si l'autorité requérante doit fournir
le nom du contribuable concerné lorsqu'elle dépose une demande d'assistance.
Point n'est besoin de trancher la question de l'applicabilité dans le temps de l'Echange de
lettres des 15 mai/13 juin 2012, inefficace (consid. 5.4.3
ci-dessus).
6.2 La
recourante concluant à l'annulation de l'intégralité de la décision attaquée,
l'objet du litige se confond avec l'objet de la contestation, déterminé par ladite décision
(arrêt du TAF A-1635/2015 du 11 avril 2016 consid. 3.1.2).
6.3 Selon
la demande d'assistance administrative, l'administration fiscale norvégienne, dans le but de contrôler
que les contribuables norvégiens s'acquittent régulièrement de leurs obligations fiscales
(impôts sur la fortune et le revenu étrangers), a mis en place un projet relatif aux transactions
effectuées avec des cartes de crédit étrangères en Norvège pendant la période
du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2013.
L'autorité requérante dit ne pas avoir dans tous les cas connaissance de l'identité du
détenteur de la carte, mais uniquement du numéro de cette carte et de l'émetteur. Elle
ajoute que certaines cartes auraient été utilisées fréquemment en Norvège dans
des périmètres délimités, de sorte qu'il serait probable (likely)
que le titulaire de la carte est résident ou devrait être résident en Norvège. Elle
déduit qu'il existe des soupçons que les avoirs bancaires en compte n'ont pas été
déclarés.
La demande d'assistance contient une annexe dans laquelle figurent
les numéros de cartes de
paiement. Ces informations proviendraient du Norwegian Currency Register.
Dans l'annexe se trouvent, outre lesdits numéros, la date de la première et de la dernière
utilisation de chaque carte, le nombre de retraits au 31 décembre 2013 ainsi que le montant total
retiré. L'annexe indique enfin que les six premiers chiffres des numéros de chaque carte indiquent
qui est l'émetteur de la carte, la société de services étant un des émetteurs
des cartes répertoriées dans l'annexe.
Dans ce contexte, l'autorité requérante souhaite obtenir l'identité
et l'adresse des titulaires des cartes dont le numéro est joint à
la demande ainsi que l'identité de toute personne ayant une pouvoir
de disposition (right of disposal) ou un pouvoir de signature (right
of signature) sur le compte bancaire; les relevés bancaires sont également demandés,
en tant qu'ils sont liés aux cartes mentionnées en annexe à la demande, pour la période
du 1er janvier 2011 au 28 février 2014.
6.4 Le
Tribunal constate que l'autorité requérante fournit des explications selon lesquelles elle
aurait mis en place un système lui permettant de contrôler que les contribuables norvégiens
s'acquittent régulièrement de leurs obligations fiscales. Ce système lui permettrait d'identifier
précisément des personnes. Dans d'autres cas, elle n'en aurait pas les moyens. Il n'y a pas
besoin, dans la présente affaire, de savoir si l'autorité requérante a déposé
une demande groupée (voir art. 3 let. c LAAF), pas plus qu'il ne faut appréhender les conditions
matérielles de l'assistance administrative internationale en matière fiscale, notamment la
condition de la vraisemblable pertinence des informations litigieuses (consid. 4.3
ci-dessus). Le Tribunal fédéral a certes récemment rendu une série d'arrêts
précisant les contours de la notion de vraisemblable pertinence, prévue dans les différentes
conventions internationales calquées sur le Modèle de convention fiscale de l'Organisation
de Coopération et de Développement Economiques (OCDE) concernant le revenu et la fortune (notamment
arrêts du TF 2C_594/2015 du 1er mars
2016 [destiné à la publication], 2C_216/2015 du 8 novembre 2015, 2C_963/2014 du 24 septembre
2015 [= ATF 141 II 436], 2C_1174/2014 du 24 septembre 2015 [destiné à la publication]; voir
arrêt du TAF A-4668/2014, A-4669/2014 du 25 avril 2016 consid. 7.3.3). Comme évoqué, la
question de savoir si les informations litigieuses sont vraisemblablement pertinentes peut rester ouverte,
puisque la décision doit de toute manière être annulée, de sorte que ces arrêts
n'ont pas d'emprise sur la présente cause.
En effet, pour une raison tenant à la forme, il ne peut être donné une suite favorable
à la demande d'assistance.
La demande de renseignements n'indique pas qu'elle se fonde sur l'art. 26 CDI-NO; tout
au plus est-il indiqué que cette demande se fonde sur le "Double Taxation Agreement between
Switzerland and Norway". Il n'est pas nécessaire ici non plus de trancher la question de savoir
si la demande d'assistance mentionne avec suffisamment de précision sa base légale (à
ce propos, voir arrêt du TAF A-5863/2014 du 19 mai 2015 consid. 7, qui évoque cela dit l'OACDI;
cet arrêt a été cassé par arrêt du TF 2C_490/2015 du 14 mars 2016, sans toutefois
remettre en cause le consid. 7 évoqué). Quoi qu'il en soit, le Tribunal applique le droit
d'office. Or, selon le droit applicable (consid. 6.1
ci-dessus; ch. 3 let. a) de l'Echange de lettres du 31 août 2009, complétant l'art 26 CDI-NO),
le nom et l'adresse de la ou des personnes visées par le contrôle ou l'enquête ne doivent
non pas être demandés par l'Etat requérant, mais au contraire fournis par celui-ci à
l'Etat requis. Malgré cette règle, l'autorité requérante aspire à connaître
ces données, qu'elle ne fournit précisément pas. La demande d'assistance n'étant
pas conforme au droit applicable, il ne peut être accordé d'assistance administrative. La décision
attaquée doit donc être annulée, étant précisé que l'échange de renseignement
spontané n'est pas prévu par le droit en vigueur (consid. 4.2.3
ci-dessus).
6.5 L'AFC
ne peut donc être suivi lorsqu'elle soutient, dans la décision attaquée, que "la
demande [...] contient les indications prévues permettant d'identifier tous les éléments
nécessaires". Elle prétend par ailleurs dans la réponse que, même en l'absence
de l'identité de la recourante, cette dernière pourrait être identifiée en raison
du "profil particulier", du numéro IBAN et du nom de la banque reliée à la carte.
Néanmoins, la possibilité d'identifier une personne sur la base d'informations données
ne signifie pas encore que la CDI-NO autorise la transmission à l'autorité
requérante des informations relatives à cette identification. Les arguments censés démontrer
la vraisemblable pertinence des informations litigieuses n'ont pas à être abordés (consid.
4.3
ci-dessus), ni la question de savoir si l'autorité requérante a suffisamment délimité
l'objet de sa requête et l'état de fait présenté (consid. 4.2.5
ci-dessus). En outre, la conclusion selon laquelle l'autorité requérante doit fournir le nom
du contribuable intéressé pour qu'il soit donné une suite favorable à sa demande
ne remet aucunement en cause la confiance de mise dans les relations internationales (consid. 4.2.2
ci-dessus), puisque le nom du contribuable doit figurer dans toute demande selon un accord écrit
clair (consid. 4.2.1
ci-dessus).
Par ailleurs, l'art. 6 al. 1 LAAF prévoit que la demande de l'Etat étranger doit contenir
les indications prévues par la Convention applicable. A ce titre, l'art. 6 al. 2 let. a LAAF, qui
prévoit que la demande doit notamment comprendre "l'identité de la personne concernée,
cette identification pouvant aussi s'effectuer autrement que par la simple indication du nom et de l'adresse",
ne revêt aucune portée ici, puisque les règles internationales, en l'occurrence le ch.
3 let. a) de l'Echange de lettres du 31 août 2009, priment (sur le caractère subsidiaire de
l'art. 6 al. 2 LAAF, voir arrêt du TF 2C_1174/2014 du 24 septembre 2015 [destiné à la
publication] consid. 2.1.4).
6.6 Le
recours étant admis, il n'est pas nécessaire de discuter longuement les arguments de la recourante
(voir art. 30 al. 2 let. c PA), qui se fonde au demeurant sur l'OACDI, soit une ordonnance non applicable
ici (consid. 3.3
ci-dessus), pour se plaindre de ce que la demande d'assistance n'indiquerait aucune base légale.
Pour les même raisons, les allégations relatives à l'interdiction de la pêche aux
renseignements (consid. 4.2.4
ci-dessus) n'ont pas besoin d'être discutées en détail ici, étant précisé
que la thèse selon laquelle l'autorité requérante ne saurait obtenir des renseignements
sur la base du fait qu'elle a "expédié, tous azimuts, une longue liste ne contenant que
des numéros de compte" a en substance été traitée ci-dessus.
6.7 En
résumé, l'autorité requérante, fournissant le numéro de carte de paiement de
la recourante ainsi que le nom de l'établissement émetteur, souhaite obtenir en particulier
le nom et l'adresse du titulaire de la carte ainsi que les documents bancaires. L'Echange de lettres
du 31 août 2009 complétant l'art 26 CDI-NO ne prévoit toutefois pas la possibilité
d'accorder l'assistance si la demande ne fournit pas le nom et l'adresse du contribuable intéressé.
A ce titre, il importe peu que l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012 indique que l'identification
pourrait avoir lieu par d'autres moyens que le nom et l'adresse: cet Echange de lettres ne fait qu'offrir
des pistes pour interpréter l'Echange de lettres du 31 août 2009, qui a le même rang que
la CDI-NO et ne peut donc être amendé par l'Echange de lettres des 15 mai/13 juin 2012, auquel
revient une seule valeur d'accord amiable.
En conséquence, le recours doit être admis et la décision attaquée annulée.
7.
7.1 L'arrêt
du TAF A-8400/2015 précité est contesté devant le Tribunal fédéral, qui n'a
pas rendu d'arrêt à ce jour.
7.2 Le
Tribunal peut suspendre la procédure sur demande de la partie recourante, de l'autorité inférieure
ou d'office (André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., Bâle 2013, p. 142 n. 3.14).
7.3 Le
principe de célérité qui découle de l'art. 29 al. 1 Cst. pose des limites à
la suspension d'une procédure. Elle ne doit être admise qu'exceptionnellement, lorsqu'il s'agit
d'attendre le prononcé par une autre autorité d'une décision qui permettrait de trancher
une question décisive (ATF 130 V 90 consid. 5). De manière générale, la décision
de suspension relève du pouvoir d'appréciation du juge saisi (ATF 119 II 386 consid. 1/b).
Cela dit, il peut s'avérer opportun pour le Tribunal fédéral de traiter un éventuel
recours contre un arrêt en même temps que le recours contre un autre arrêt qui va dans
le même sens que le premier; dans ces circonstances, la procédure n'est pas suspendue (voir
arrêts du TAF A-6282/2014 du 2 novembre 2015 consid. 2, A-6578/2014, 6403/2014 du 28 octobre 2015
consid. 2, A-6576/2014, A-6416/2014 du 28 octobre 2015 consid. 2).
7.4 En
l'occurrence, d'office, le Tribunal se pose la question de la suspension de la présente procédure.
Il n'y a pas lieu de suspendre la présente procédure dans l'attente du prononcé et
de la mise à disposition des considérants de l'arrêt à rendre suite au recours déposé
contre l'arrêt du TAF A-8400/2015 précité. Certes, l'issue du recours pourrait avoir un
impact sur l'arrêt à rendre dans la présente procédure, qui se fonde dans une certaine
mesure sur les règles issues dudit arrêt. Cela dit, le présent arrêt allant dans
le même sens que l'arrêt précité, le prononcé du premier n'emporte pas un surcroît
de travail incompatible avec le principe d'économie de procédure.
En outre, vu le fait que le recours a été déposé en juillet 2015, soit il y a
un certain temps déjà, et que la cause vise une autre CDI, soit celle avec la Norvège,
il se justifie d'aller de l'avant avec la procédure et de rendre le présent arrêt sans
ordonner de suspension, étant précisé qu'il revient au principe de célérité
une importance particulière dans les cas d'assistance administrative internationale en matière
fiscale (art. 4 al. 2 LAAF).
Partant, le Tribunal ne suspend pas la présente procédure.
8.
8.1 Les
frais de procédure, qui comprennent l'émolument d'arrêté, les émoluments de
chancellerie et les débours, sont, en règle générale, mis à la charge de la
partie qui succombe (cf. art. 63 al. 1 PA).
En l'occurrence, les frais de procédure sont fixés à Fr. 5'000.-.
L'AFC succombe. En application de l'art. 63 al. 2 PA, les frais de
procédure ne peuvent toutefois
être mis à la charge des autorités inférieures déboutées, de sorte que
l'AFC n'a pas de frais de procédure à payer.
L'avance de frais de Fr. 5'000.- versée par la recourante lui sera restituée une fois le
présent arrêt définitif et exécutoire.
8.2 L'art.
64 al. 1 PA prévoit que l'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à
la partie ayant entièrement ou partiellement obtenu gain de cause, une indemnité pour les frais
indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés par le litige
(art. 7 ss du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités
fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Selon l'art. 14 al.
2 FITAF, le Tribunal doit fixer les dépens sur la base de l'éventuel décompte remis par
la partie concernée. A défaut, l'indemnité est fixée sur la base du dossier.
La recourante, qui obtient gain de cause, a droit à des dépens, à charge de l'AFC.
En l'absence de note d'honoraires, ceux-ci seront fixés à Fr. 5'000.-, compte tenu de
la nature de la cause et de son degré de complexité, de l'écriture de recours, qui contient
un développement au fond limité, ainsi que de l'ampleur des d'actes de procédure, qui
s'est limitée au dépôt dudit recours pour la recourante.
(Le dispositif de l'arrêt se trouve à la page suivante.)